合伙企业合伙人税务问题分析与处理
2025-12-24
合伙企业合伙人税务问题分析与处理
作者：张国栋
【 问题的提出 】
合伙企业作为非法人组织形式，具有治理机制灵活、税收穿透等特点，近年来被作为一般员工持股或经营与投资平台而得到广泛应用。但是基于合伙企业特点，合伙企业合伙人涉税问题有一定的特殊性。本文就当前一般合伙企业运作方式，浅析合伙企业合伙人相关涉税处理问题。注意：就有限合伙创投企业合伙人以及律师事务所等特殊合伙企业相关涉税问题的处理，另有政策规定，本文暂不予讨论。
【 合伙人纳税政策 】
（一）“先分后税”原则
2000年9月19日，财政部、国家税务总局出台的《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税[2000]91号）规定，合伙企业停止征收企业所得税，个人投资者纳税按照个人所得税法执行。
2007年3月16日，全国人大正式通过《企业所得税法》，以立法形式确定合伙企业不征收企业所得税。
2008年12月23日，财政部、国家税务总局出台的《关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税[2008]159号）规定，自然人合伙人缴纳个人所得税，法人合伙人缴纳企业所得税；同时就合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”原则。至今该政策仍在适用。
从以上财税政策历史沿革可以看出，合伙企业不征收企业所得税，但实行“先分后税”原则，合伙人“穿透”纳税，具有一定的节税作用。对于“先分后税”原则，一般意义上指的是合伙企业合伙人纳税义务的分摊。
根据财税[2008]159号）规定，就合伙企业生产经营所得与其他所得，按合伙协议约定的分配比例确定各个合伙人应纳税所得额，没有约定的，按协商比例确定，协商不成的，按实缴比例确定，若仍无法确定比例的，平均计算。
这与《合伙企业法》第32条第1款规定的利润分配、亏损分担的方法基本相同。但是该条第2款也明确约定，合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人，也不得约定由部分合伙人承担全部亏损。但对于有限合伙企业来讲，按照《合伙企业法》第69条规定，可以按照合伙协议约定将全部利润分配给部分合伙人。
（二）个税核定征收的终结
长期以来，因财税政策允许自然人合伙人核定征收个人所得税（财税[2000]91号），故“核定征收”常常作为自然人合伙人的个税筹划手段。在核定征收的条件下，不少取得较高个人收入的自然人合伙人实际个税税负甚至在3%以下，也变相造成国家税款大量流失。
2021年12月30日，财政部、国家税务总局出台的《关于权益性投资经营所得个人所得税征收管理的公告》（财政部、税务总局公告2021年41号）规定，合伙企业对外持有股权等权益性投资的，一律适用查账征收方式计征个税。至此，对外持有股权等权益性投资的合伙企业的自然人合伙人个税计征不得再采用“核定征收”方式。
但应注意，未持有权益性投资的合伙企业的自然人合伙人仍可以核定征收个税；同时，该政策适用范围并不包括法人合伙人。
【 出资入伙 】
根据《合伙企业法》规定，合伙人可以货币出资，也可以非货币性资产出资，还可以劳务出资。合伙人一般无须就货币出资负担相关税费，但是对于非货币性资产出资，合伙人就涉及到相关纳税问题。
（一）自然人合伙人出资
自然人合伙人以非货币资产出资的，应按照财政部、国家税务总局《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）规定，个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生，对于转让非货币性资产所得，按照财产转让所得项目，依法计算缴纳个人所得税。但是，对于个人将名下土地房产等不动产投资入伙的，根据不动产性质、种类的不同，还应当考虑增值税、土地增值税等税费，对于符合税收优惠政策的，可按照相关规定办理。
（二）法人合伙人出资
法人合伙人以非货币性资产出资的，目前无明确税收政策规定。财政部、国家税务总局《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）规定的情形限于以非货币性资产出资设立新居民企业或入资现存的居民企业情形，且按照《企业所得税法》规定，合伙企业不属于居民企业且不适用于企业所得税法。但是，法人合伙人以非货币性资产向合伙企业出资，同时兼具非货币资产转让与投资性质，虽然合伙企业不具有法人资格，也并非所得税纳税主体，但是税务机关亦有可能参照财税[2014]116号等文件规定，向法人合伙人就非货币性资产转让所得计征企业所得税，以及根据非货币资产性质、种类的不同征收增值税、土地增值税等税费，对于符合税收优惠政策的，可按照相关规定办理。
【 合伙人所得及纳税 】
按照现行税收政策，合伙企业所得主要包含两种：利息股息红利所得、生产经营所得，均采取“先分后税”原则。自然人合伙人缴纳个人所得税，法人合伙人缴纳企业所得税。
（一）利息股息红利所得
就自然人合伙人而言，按照国家税务总局关于《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》执行口径的通知（国税函[2001]84号）规定，合伙企业对外投资分回的利息、股息、红利，不并入收入总额，应当按照“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税，即个人合伙人取得的“利息、股息、红利所得”适用20%的比例税率。
就法人合伙人而言，因此种条件下的股息红利收入不属于《企业所得税法》意义上的“免税收入”，所以，股息红利应当与利息收入共同并入当期法人合伙人应纳税所得，计算缴纳企业所得税。
（二）生产经营所得
就自然人合伙人而言，按照财税[2000]91号文规定，合伙企业的生产经营所得为收入总额减除成本费用及损失后的余额，适用5%-35%的五级超额累进税率计征个人所得税；前述收入总额包括产销售收入、营运收入、工程价款收入、财产出租或转让收入、营业外收入等。
就法人合伙人而言，其从合伙企业取得生产经营所得，并入当期法人合伙人应纳税所得，计算缴纳企业所得税。
【 权益处置涉税 】
（一）清算退出
根据《合伙企业法》规定，当合伙企业发生法定或约定的解散事由时，需要对合伙企业进行清算。按照财税[2000]91号文规定，企业清算时的全部资产或财产的公允价值扣除各项清算费用、损失、负债、以前年度留存的利润后，超过实缴资本的部分作为清算所得，按照年度生产经营所得项目计征个人所得税。对于法人合伙人，对于超过实缴资本的部分作为清算所得，可并入当期法人合伙人应纳税所得，计算缴纳企业所得税。
（二）结算退伙
根据《合伙企业法》规定，当发生法定或约定退伙事由时，经结算后，合伙人可以退伙。就自然人合伙人而言，就归属于当期未税部分的经营所得，按年度生产经营所得项目计征个税，就合伙企业财产情况结算，结算所得减去原始投资额和已完税部分后的所得，可按财产转让所得项目计征个税。
就法人合伙人而言，归属于当期未税部分的经营所得，以及结算所得减去原始投资额和已完税部分后的所得，可并入当期法人合伙人应纳税所得，计算缴纳企业所得税。
（三）合伙份额转让
自然人合伙人转让合伙份额的，就合伙企业层面结算的当期生产经营所得，按照生产经营所得项目计征个税，就合伙人份额转让收入层面，取得收入款项减去原始投资额和已完税部分后的所得，按财产转让所得项目计征个税。
法人合伙人转让合伙份额的，就合伙企业层面结算的当期生产经营所得，以及取得合伙份额转让收入款项减去原始投资额和已完税部分后的所得，并入当期法人合伙人应纳税所得，计算缴纳企业所得税。
【 总结 】
基于性质与法律地位的不同，以合伙企业作为一般员工持股或经营平台的涉税事项，与公司涉税的处理有较大不同。合伙企业的治理模式较为灵活，但是因现有法律不完善，具体落地操作时除了遵守合伙企业法的基本规定外，还应当就合伙人投资入伙、退伙、份额转让等税务问题进行综合比较考虑，以期实现最佳治理方案。
作者简介：
张国栋，辽宁同方律师事务所律师
专业领域：致力于公司综合业务，包括企业治理与合规管理、股权与资本交易、投资涉税处理与筹划，股权激励与事业合伙人计划等业务。同时，在行政领域，熟悉政府监管程序及措施，能够代表企业妥善应对政府不当监管；在诉讼方面，善于处理疑难复杂业务，近年来代理多起在全国范围内具有影响力或法治进步意义的案件。
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